Tiểu luận Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết theo VAS07 và IAS08

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH VIỆN ĐÀO TẠO SAU ĐẠI HỌC
--------c³d-------
TIỂU LUẬN KẾ TOÁN TÀI CHÍNH
Đề tài:
KẾ TOÁN CÁC KHOẢN ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN KẾT THEO VAS 07 VÀ IAS 28
Nhóm thực hiện: Nhóm 2 - Lớp Cao Học Kế Toán – Kiểm Toán Đêm, Khóa 21
Đêm
GVHD: PGS. TS. Hà Xuân Thạch Nhóm thực hiện: Nhóm 2
Lớp: Cao học Kế Toán – Kiểm Toán
Khóa: 21
TP.Hồ Chí Minh, 08/2012
MỤC LỤC
LỜI MỞ ĐẦU
NỘI DUNG
I. Các khái niệm và quy định của kế toán về các khoản đầu tư
Một số định nghĩa	1
Các khoản đầu tư công cụ tài chính	1
Các khoản đầu tư vào công ty liên kết	2
Các khoản đầu tư vào công ty con	3
I . Các phương pháp kế toán
Phương pháp giá gốc	4
Phương pháp VCSH	4
I I. Căn cứ để ghi sổ kế toán, lập và trình bày BCTC riêng của nhà đầu tư
Các căn cứ ghi sổ	4
Phương pháp kế toán	5
Trình bày trên BCTC riêng của nhà đầu tư	9
So sánh VAS 07 và IAS 08 về việc trình bày khoản đầu tư vào công ty liên kết trên BCTC riêng của nhà đầu tư	9
IV. Căn cứ ghi sổ kế toán, lập và trình bày BCTC hợp nhất của nhà đầu tư
Các căn cứ ghi sổ	13
Nguyên tắc ghi sổ, lập và trình bày BCTC hợp nhất của nhà đầu tư trong công ty liên kết	14
Nguyên tắc 1: Phương pháp lập	14
Nguyên tắc 2: Các điều chỉnh	14
Nguyên tắc 3	17
Nguyên tắc 4	17
Nguyên tắc 5	17
Nguyên tắc 6: Sử dụng BCTC của công ty liên kết khi lập BCTC hợp nhất	18
Phương pháp xác định và ghi nhận các khoản điều chỉnh khi lập và trình
bày BCTC hợp nhất của nhà đầu tư đối với các khoản đầu tư vào công ty liên kết theo phương pháp VCSH	18
Xác định và ghi nhận phần lãi hoặc lỗ trong kỳ báo cáo của nhà đầu tư trong công ty liên kết theo phương pháp VCSH	18
Xác định phần khoản cổ tức được chia	21
Xác định các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết	22
Những thay đổi VCSH của công ty liên kết	24
Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư do sử dụng BCTC của công ty liên kết không được lập cùng ngày với BCTC của nhà đầu tư	25
Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư do nhà đầu tư và công ty liên kết sử dụng các chính sách kế toán khác nhau	27
Xác định và ghi nhận phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết và các khoản điều chỉnh khác từ sau ngày đầu tư đến cuối kỳ kế toán
trước liền kề	28
Bán khoản đầu tư	30
Trình bày khoản đầu tư vào công ty liên kết trong BCTC hợp nhất	32
So sánh với IA S	32
KẾT LUẬN
ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN KẾT
LỜI MỞ ĐẦU
Trong những năm gần đây, nền kinh tế nước ta có nhiều chuyển biến do sự đổi mới sang nền kinh tế thị trường có sự điều tiết của nhà nước, đồng thời mở rộng hội nhập kinh tế quốc tế. Do đó, những nghiệp vụ và bản chất giao dịch kinh tế giữa các doanh nghiệp cũng phức tạp hơn. Kế toán không chỉ quan tâm đến các nghiệp vụ mua hàng, bán hàng, tiền lương mà còn phải hạch toán các khoản đầu tư tài chính như đầu tư vào công ty con, công ty liên doanh, công ty liên kết sao cho người sử dụng báo cáo tài chính có thể thấy rõ được giá trị cũng như khả năng sinh lời từ những khoản đầu tư này.
Trước sự phát triển nhanh của nền kinh tế thị trường và toàn cầu hóa này thì việc đòi hỏi Chuẩn mực kế toán Việt Nam phải phát triển theo hướng quốc tế hoá các chuẩn mực kế toán là hết sức cần thiết nhằm tạo ra “tiếng nói chung” và “sân chơi đạt tiêu chuẩn” sẽ làm tăng hiệu quả thị trường thế giới và tăng khả năng hợp tác tìm kiếm vốn góp phần cạnh tranh có hiệu quả.
Với những nguyên nhân trên, nhóm chúng tôi xin được trình bày đề tài “Kế toán các khoản đầu tư” nhằm trình bày những quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán các khoản đầu tư. Đồng thời, bài tiểu luận của nhóm cũng sẽ đi vào so sánh những điểm giống nhau và khác nhau giữa Chuẩn mực kế toán Việt Nam và Chuẩn mực kế toán Quốc tế ở nội dung này.
Vì thời gian có hạn nên bài tiểu luận sẽ không tránh khỏi những sai sót nhất định, kính mong nhận được sự đóng góp ý kiến của thầy. Chúng tôi xin chân thành cảm ơn!
Nhóm 2 – Lớp Cao Học Kế Toán Kiểm Toán Đêm, Khóa 21
NỘI DUNG
I. Các khái niệm và quy định của kế toán về các khoản đầu tư
Một số định nghĩa Ảnh hưởng đáng kể
Là quyền tham gia của nhà đầu tư vào việc đưa ra các quyết định về chính
sách tài chính và hoạt động của bên nhận đầu tư nhưng không kiểm soát các chính sách đó.
Kiểm soát
Là quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp nhằm thu được lợi ích kinh tế từ hoạt động của doanh nghiệp đó.
Đồng kiểm soát
Là quyền cùng chi phối của các bên góp vốn liên doanh về các chính sách tài chính và hoạt động đối với một hoạt động kinh tế trên cơ sở thỏa thuận bằng hợp đồng.
Các khoản đầu tư công cụ tài chính
Công cụ tài chính
Là hợp đồng làm tăng tài sản tài chính của đơn vị và nợ phải trả tài chính hoặc công cụ vốn chủ sở hữu (VCSH ) của đơn vị khác.
Tài sản tài chính
Gồm các loại tài sản sau:
Tiền mặt;
Công cụ VCSH của đơn vị khác;
Quyền theo hợp đồng để:
+ Nhận tiền mặt hoặc tài sản tài chính từ các đơn vị khác, hoặc
+ Trao đổi các tài sản tài chính hoặc nợ phải trả tài chính với đơn vị khác theo các điều kiện có thể có lợi cho đơn vị;
Hợp đồng sẽ hoặc có thể được thanh toán bằng các công cụ VCSH của
đơn vị.
Nợ phải trả tài chính
Là các nghĩa vụ sau:
Mang tính bắt buộc để:
+ Thanh toán tiền mặt hoặc tài sản tài chính cho đơn vị khác;
+ Trao đổi các tài sản tài chính hoặc nợ phải trả tài chính với đơn vị khác theo các điều kiện không có lợi cho đơn vị; hoặc
Hợp đồng sẽ hoặc có thể được thanh toán bằng các công cụ VCSH của đơn vị.
Công cụ VCS H
Là hợp đồng chứng tỏ được những lợi ích còn lại về tài sản của đơn vị sau khi trừ đi toàn bộ nghĩa vụ của đơn vị đó.
Công cụ tài chính phái sinh
Là một công cụ tài chính hoặc một hợp đồng thỏa mãn đồng thời ba đặc điểm sau:
Có giá trị thay đổi theo sự thay đổi của lãi suất, giá công cụ tài chính, giá
hàng hóa, tỷ giá hối đoái, chỉ số giá cả hoặc lãi suất, xếp hạng tín dụng hoặc chỉ số tín dụng, hoặc các chỉ số khác với điều kiện trong trường hợp các chỉ số khác này là các biến số phi tài chính thì biến số đó không liên quan đến các bên tham gia hợp đồng (còn được gọi là các biến số cơ sở);
Không yêu cầu đầu tư thuần ban đầu hoặc yêu cầu đầu tư thuần ban đầu thấp hơn so với các loại hợp đồng khác có các phản ứng tương tự đối với sự thay đổi của các yếu tố thị trường; và
Được thanh toán vào một ngày trong tương lai.
Các khoản đầu tư vào công ty liên kết Công ty liên kết
Là công ty trong đó nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể nhưng không phải là công ty con hoặc công ty liên doanh của nhà đầu tư.
Nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể
Nếu nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con ít nhất 20% quyền biểu quyết của bên nhận đầu tư thì được gọi là nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể, trừ khi có quy định hoặc thoả thuận khác. Ngược lại nếu nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp hay gián tiếp thông qua các công ty con ít hơn 20% quyền biểu quyết của bên nhận đầu tư, thì không được gọi là nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể, trừ khi có quy định hoặc thoả thuận khác.
Nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể thường được thể hiện ở một hoặc các biểu hiện sau:
Có đại diện trong Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương của
công ty liên kết;
Có quyền tham gia vào quá trình hoạch định chính sách;
Có các giao dịch quan trọng giữa nhà đầu tư và bên nhận đầu tư;
Có sự trao đổi về cán bộ quản lý;
Có sự cung cấp thông tin kỹ thuật quan trọng.
Các khoản đầu tư vào công ty con Công ty con
Là một doanh nghiệp chịu sự kiểm soát của một doanh nghiệp khác (gọi là công ty mẹ).
Công ty mẹ
Là một công ty sở hữu một phần chính hoặc toàn bộ số cổ phần của một công ty khác để có thể kiểm soát việc điều hành và các hoạt động của công ty này (công ty con) bằng việc gây ảnh hưởng hoặc bầu ra Hội đồng quản trị
Theo quy định tại Luật Doanh nghiệp 2005 của Việt Nam một công ty được coi là công ty mẹ của công ty khác nếu thuộc một trong các trường hợp sau đây:
Sở hữu trên 50% vốn điều lệ hoặc tổng số cổ phần phổ thông đã phát hành của công ty đó;
Có quyền trực tiếp hoặc gián tiếp bổ nhiệm đa số hoặc tất cả thành viên Hội đồng quản trị, Giám đốc hoặc Tổng giám đốc của công ty đó;
Có quyền quyết định việc sửa đổi, bổ sung Điều lệ của công ty đó.
I . Các phương pháp kế toán
Phương pháp giá gốc
Là phương pháp kế toán là khoản đầu tư được ghi nhận ban đầu theo giá gốc, sau đó không được điều chỉnh theo những thay đổi của phần sở hữu của nhà đầu tư trong tài sản thuần của bên nhận đầu tư.
Đặc điểm:
Khoản đầu tư được ghi nhận ban đầu theo giá gốc.
Giá trị ghi sổ của khoản đầu tư được điều chỉnh theo lãi lỗ tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư.
Khoản được phân chia từ bên nhận đầu tư phải được hạch toán giảm giá trị
khoản đầu tư.
Khi lợi ích của nhà đầu tư thay đổi do sự thay đổi VCSH của bên nhận đầu tư (đánh giá giảm tài sản, chênh lệch tỷ giá và các khoản chênh lệch phát sinh khi hợp nhất).
Phương pháp VCSH
Là phương pháp kế toán là khoản đầu tư được ghi nhận ban đầu theo giá gốc, sau đó được điều chỉnh theo những thay đổi của phần sở hữu của nhà đầu tư trong tài sản thuần của bên nhận đầu tư.
Đặc điểm:
Ghi nhận khoản đầu tư ban đầu theo giá gốc.
Hạch toán vào thu nhập lợi nhuận thuần được chia từ bên nhận đầu tư.
Các khoản được nhận khác từ bên nhận đầu tư phải ghi nhận giảm giá gốc giá trị đầu tư và được coi như là các khoản thu hồi giá trị đầu tư.
I I. Căn cứ để ghi sổ kế toán, lập và trình bày báo cáo tài chính (BCTC) riêng của nhà đầu tư
Các căn cứ ghi sổ
Căn cứ để ghi sổ kế toán giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết như sau:
Đối với khoản đầu tư vào công ty cổ phần niêm yết trên thị trường chứng khoán, việc ghi sổ của nhà đầu tư được căn cứ vào số tiền thực trả khi mua cổ phiếu bao gồm cả các chi phí liên quan trực tiếp đến việc mua cổ phiếu và thông báo chính thức của Trung tâm giao dịch chứng khoán về việc cổ phiếu của công ty niêm yết đã thuộc phần sở hữu của nhà đầu tư;
Đối với khoản đầu tư vào các công ty cổ phần chưa niêm yết trên thị trường chứng khoán, việc ghi sổ được căn cứ vào giấy xác nhận sở hữu cổ phiếu và giấy thu tiền bán cổ phiếu của công ty được đầu tư hoặc chứng từ mua khoản đầu tư đó;
Đối với khoản đầu tư vào các loại hình doanh nghiệp khác việc ghi sổ được căn cứ vào biên bản góp vốn, chia lãi (hoặc lỗ) do các bên thỏa thuận hoặc các chứng từ mua, bán khoản đầu tư đó;
Nhà đầu tư chỉ được ghi nhận khoản cổ tức, lợi nhuận được chia từ công ty liên kết khi nhận được thông báo chính thức của công ty liên kết về số cổ tức được hưởng hoặc số lợi nhuận được chia trong kỳ theo nguyên tắc dồn tích.
Phương pháp kế toán
Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết khi lập và trình bày BCTC riêng của nhà đầu tư được thực hiện theo phương pháp giá gốc. Khi kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết theo phương pháp giá gốc, giá trị khoản đầu tư không được thay đổi trong suốt quá trình đầu tư, trừ trường hợp nhà đầu tư mua thêm hoặc thanh lý toàn bộ hoặc một phần khoản đầu tư đó hoặc nhận được các khoản lợi ích ngoài lợi nhuận được chia.
Giá gốc khoản đầu tư được xác định như sau:
Giá gốc của khoản đầu tư vào công ty liên kết bao gồm Phần vốn góp hoặc giá thực tế mua khoản đầu tư cộng (+) Các chi phí mua (nếu có), như chi phí môi giới, giao dịch . . .
Trường hợp góp vốn vào công ty liên kết bằng TSCĐ, vật tư, hàng hoá thì giá gốc khoản đầu tư được ghi nhận theo giá trị được các bên góp vốn thống nhất
đánh giá. Khoản chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của TSCĐ , vật tư, hàng hoá và giá trị đánh giá lại được ghi nhận và xử lý như sau:
+ Khoản chênh lệch giữa giá đánh giá lại lớn hơn giá trị ghi sổ của vật
tư, hàng hoá được hạch toán vào thu nhập khác;
+ Khoản chênh lệch giữa giá đánh giá lại nhỏ hơn giá trị ghi sổ của vật tư, hàng hoá được hạch toán vào chi phí khác;
+ Khoản chênh lệch lớn hơn giữa giá đánh giá lại và giá trị còn lại của TSCĐ được hạch toán toàn bộ vào thu nhập khác; Khoản chênh lệch nhỏ hơn giữa giá đánh giá lại và giá trị còn lại của TSCĐ được hạch toán toàn bộ vào chi phí khác.
Các khoản chênh lệch giữa giá trị ghi sổ với giá trị hợp lý của TSCĐ và
LTTM xác định được tại thời điểm mua khoản đầu tư cần phải được phân bổ dần và điều chỉnh khi xác định và ghi nhận phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết khi lập BCTC hợp nhất hàng năm. Thời gian khấu hao TSCĐ hoặc phân bổ LTTM cần phải căn cứ vào thời gian sử dụng hữu ích của từng TSCĐ và quy định hiện hành về phân bổ LTTM .
Ví dụ 1: Ghi nhận khoản đầu tư
Trường hợp 1: Nhà đầu tư mua một lần đạt tỷ lệ ảnh hưởng đáng kể
Ngày 1/1/200N , Công ty A mua 40% cổ phần của Công ty B (Công ty A có ảnh hưởng đáng kể với Công ty B) với giá 160 bằng tiền mặt.
Tại ngày mua, Công ty B có Bảng CĐKT như sau:
Giá trị ghi sổ
Giá trị hợp lý
Tiền
30.0
30.0
Các khoản phải thu
60.0
60.0
Hàng tồn kho
100.0
100.0
TSCĐ (Giá trị còn lại)
210.0
290.0
Tổng Tài sản
400.0
480.0
Nợ phải trả
110.0
110.0
Vốn chủ sở hữu
290.0
370.0
Tổng Nguồn vốn
400.0
480.0
Tại ngày mua, Cty A xác định:
Giá gốc mua khoản đầu tư là: 160
Giá trị ghi sổ của 40% tài sản thuần có thể xác định được là:
40% x (400-110) = 116
Chênh lệch (CL): 44
Khoản chênh lệch 4 được phân bổ cho các khoản mục có sự chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ:
Khoản mục có CL
Giá trị ghi sổ
Giá trị hợp lý
Chênh lệch
40% của CL
TSCĐ
210.0
290.0
80.0
32.0
Khoản chênh lệch giữa: 44 - 32= 12 là LTTM của nhà đầu tư phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết.
Ghi nhận khoản đầu tư trên BCTC riêng của A theo giá gốc:
1a/ Nợ - Đầu tư vào Cty Liên kết	160.0
Có - Tiền	160.0
Trường hợp 2: Nhà đầu tư mua nhiều lần mới đạt tỷ lệ ảnh hưởng đáng
kể
A mua 10% cổ phần trong B với giá 34 tại ngày 1/1/200N-1, và mua tiếp
30% cổ phần trong B với giá 140 tại ngày 1/1/200N .
Giá trị sổ sách của TS thuần của B tại ngày mua như sau:
1/1/200N -1
1/1/200N
Gtrị SS
Gtrị HL
Gtrị SS
Gtrị HL
Tiền
30.0
30.0
Tiền	50.0
50.0
Các khoản phải
thu
60.0
60.0
Các khoản phải
thu	60.0
60.0
Hàng tồn kho
100.0
100.0
Hàng tồn kho	100.0
100.0
TSCĐ (Giá trị
còn lại)
210.0
230.0
TSCĐ (Giá trị
còn lại)	240.0
320.0
Tổng Tài sản
400.0
420.0
Tổng Tài sản	450.0
530.0
Nợ phải trả
110.0
110.0
Nợ phải trả	110.0
110.0
Vốn chủ sở hữu
200.0
220.0
Vốn chủ sở hữu	230.0
310.0
LNCPP
90.0
90.0
LNCPP	110.0
110.0
Tổng Nguồn vốn
400.0
420.0
Tổng Nguồn vốn	450.0
530.0
1/1/200N-1 mua 10%
1/1/200N mua 30%
Giá mua
34
140
% giá trị S
29
102
Tổng CL
5
38
Phân bổ Tổng CL
Tổng CL
TSCĐ
LTTM
Tổng CL giữa giá phí và Giá Trị S của TS thuần tại
ngày 1/1/200x-1
5
3
2
Tổng CL giữa giá phí và Giá Trị S của TS thuần tại
ngày 1/1/200x
38
24
14
Tổng cộng
27
16
Ghi nhận khoản đầu tư tại ngày 1/1/200N-1:
1b/ Nợ - Đầu tư tài chính khác	34.0
Có - Tiền	34.0
Khoản đầu tư này sẽ được trình bày theo giá gốc trên BCTC riêng và BCTC hợp nhất của nhà đầu tư tại ngày 31/12/200N -1.
Ghi nhận khoản đầu tư tại ngày 1/1/200N:
1c/ Nợ - Đầu tư vào LK	140.0
Có - Tiền	140.0
Khoản đầu tư vào công ty liên kết sẽ được trình bày theo phương pháp giá gốc trên BCTC riêng của A là 34 + 140 = 174.
Tại ngày hợp nhất năm 200N , chuyển đổi giá trị của 10% ban đầu sang
phương pháp VCSH .
Phần lợi nhuận được hưởng của 10% trong năm 200N-1 là:
(110-90) * 10% = 2.0
1d/ Nợ - Đầu tư tài chính khác	2.0
Có - Lợi nhuận CPP	2.0
Vậy khoản đầu tư vào công ty liên kết sẽ được trình bày theo phương pháp VCSH trên báo cáo hợp nhất là 174 + 2 = 176 (chưa xét đến các điều chỉnh khác).
Trình bày trên BCTC riêng của nhà đầu tư
Danh sách và mô tả các công ty liên kết lớn kèm theo các thông tin về phần sở hữu và tỷ lệ quyền biểu quyết, nếu tỷ lệ này khác với phần sở hữu.
Các phương pháp được sử dụng để kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết.
So sánh VAS 07 và IAS 08 về việc trình bày khoản đầu tư vào công ty liên kết trên BCTC riêng của nhà đầu tư
VAS 07- Kế toán các khoản
đầu tư và công ty liên kết
IAS 28 - Kế toán các khoản đầu tư và công
ty liên kết
Phạm vi
Phạm vi
Không quy định trường hợp
Không được áp dụng cho kế toán các khoản
ngoài phạm vi.
đầu tư vào các công ty liên kết được nắm giữ bởi:
Các công ty liên kết hoặc;
Các quỹ đầu tư chung, quỹ tín thác và các tổ chức tương tự bao gồm các quỹ bảo hiểm liên
quan đến đầu tư.
mà khi nhận lần đầu được xác định rõ tại giá
trị hợp lý thông qua lãi hoặc lỗ hoặc được phân loại là tài sản để bán và được hạch toán
theo IAS 39- Các công cụ tài chính.
Ảnh hưởng đáng kể
Ảnh hưởng đáng kể
Quyền biểu quyết từ 20% đến dưới 50%.
Không quy định.
Quyền biểu quyết 20% hoặc hơn 20%, không xác định số tối đa.
Quyền biểu quyết tiềm tàng:
Một doanh nghiệp cần phải xem xét sự tồn tại và có hiệu lực của quyền biểu quyết tiềm tàng
có thể sử dụng trong hiện tại hoặc có thể chuyển đổi khi đánh giá là quyền đó có khả năng tham gia vào các quyết định chính sách tài chính và hoạt động của công ty liên kết trong tương lai hay không?
Phương pháp VCSH
Phương pháp VCSH
Không quy định.
- Khi mua, bất cứ sự chênh lệch nào dù là dương hay âm,
- Chuẩn mực này chỉ ra rằng các khoản đầu tư
vào công ty liên kết mà qua đó nhà đầu tư có ảnh hưởng quan trọng cần phải được hạch toán
giữa giá trị của khoản đầu tư với phần sở hữu của nhà đầu tư theo giá trị hợp lý của tài sản
thuần có thể xác định được của
theo phương pháp VCSH dù nhà đầu tư có đầu tư vào các công ty con và chuẩn bị các BCTC hay không. Tuy nhiên, nhà đầu tư không áp
dụng phương pháp vốn chủ hữu khi trình bày
công ty liên kết được hạch toán theo VAS 1 - Hợp nhất kinh doanh. Sự điều chỉnh hợp lý được thực hiện để hạch toán:
+ Khấu hao TSCĐ (căn cứ
vào giá trị hợp lý).
các BCTC riêng biệt theo quy định của IAS 27.
- Khi quyền biểu quyết tiềm tàng còn tồn tại, cổ phần của nhà đầu tư trong lãi hoặc lỗ của công ty nhận đầu tư và trong những thay đổi
về nguồn VCSH của công ty nhận đầu tư được
+ Phân bổ dần các khoản chênh lệch giữa giá gốc của khoản đầu tư và phần sở hữu của nhà đầu tư theo giá trị hợp
lý của tài sản thuần có thể xác
xác định trên cơ sở lợi ích chủ sở hữu hiện tại và không phản ánh khả năng sử dụng hoặc có thể chuyển đổi quyền biểu quyết tiềm tàng.
- Khi mua, bất cứ sự chênh lệch nào dù là
dương hay âm, giữa giá trị của khoản đầu tư
định được 
với phần sở hữu của nhà đầu tư theo giá trị
hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được của công ty liên kết được hạch toán theo IAS 03- Hợp nhất kinh doanh. Sự điều chỉnh hợp
lý được thực hiện để hạch toán.
 Các khoản lỗ do giảm giá tài sản được công ty liên kết ghi nhận, ví dụ cho lợi thế kinh doanh hoặc bất động sản, cây trồng và trang
thiết bị 
Trường hợp ngừng áp dụng
phương pháp VCSH
Trường hợp ngừng áp dụng phương pháp
VCSH
Không còn ảnh hưởng đáng kể trong công ty liên kết nhưng vẫn còn nắm giữ một phần hoặc toàn bộ khoản đầu tư;
Việc sử dụng phương pháp
Chuẩn mực này không cho phép nhà đầu tư tiếp tục có ảnh hưởng quan trọng đến công ty liên doanh không áp dụng phương pháp VCSH:
Khi công ty liên doanh hoạt động dưới những
trên không còn phù hợp vì công ty liên kết hoạt động theo các quy định hạn chế khắt khe dài hạn gây ra những cản trở
đáng kể trong việc chuyển giao
hạn chế khắt khe trong dài hạn làm suy yếu nghiêm trọng khả năng chuyển tiền của nó cho nhà đầu tư. Ảnh hưởng quan trọng có thể bị mất trước khi phương pháp VCSH dừng
khả năng áp dụng
vốn cho nhà đầu tư.
Không quy định.
Doanh
nghiệp
đầu
tư
sẽ
không áp
dụng
phương pháp VCSH kể từ thời điểm doanh nghiệp không còn ảnh hưởng đáng kể đến công ty liên kết và khoản đầu tư này sẽ được hạch toán theo IAS 39 từ ngày đó, với điều kiện công ty liên kết không trở thành một công ty con hoặc công ty liên doanh như được xác
định ở IAS 31.
Giá trị còn lại của khoản đầu tư từ lúc ngừng áp dụng phương pháp VCSH được coi là giá gốc.
Khi khoản đầu tư ngừng được đầu tư vào công ty liên kết, từ ngày này giá trị còn lại của khoản đầu tư sẽ được ghi nhận như giá trị đánh giá ban đầu của tài sản tài chính theo quy định của IAS 39.
Không quy định thời gian.
Năm tài chính không giống nhau
Khi BCTC của một công ty liên kết được sử dụng để áp dụng phương pháp VCSH được lập vào ngày báo cáo khác với ngày báo cáo của nhà đầu tư, sự chênh lệch không vượt quá 3
tháng.
Nếu không thực hiện điều chỉnh thì phải giải trình trong bản thuyết minh BCTC.
Thống nhất các chính sách kế toán
IAS 28 yêu cầu nhà đầu tư đưa ra sự điều chỉnh thích hợp trên BCTC của công ty liên kết để làm chúng phù hợp với chính sách kế toán về lập báo cáo của nhà đầu tư như là các
giao dịch và các sự kiện khác trong những
trường hợp tương đương.
- Theo phương pháp VCSH, nếu phần sở hữu của nhà đầu tư trong khoản lỗ của công ty liên kết lớn hơn hoặc bằng giá trị ghi sổ của khoản đầu tư, nhà
đầu tư không phải tiếp tục phản
Ghi nhận lỗ
Nếu phân chia lãi lỗ của công ty liên kết cho doanh nghiệp đầu tư vượt quá lợi ích của doanh nghiệp đầu tư trong công ty liên doanh, liên kết doanh nghiệp đầu tư có thể ngừng ghi nhận phần phân chia các khoản lỗ.
ánh các khoản lỗ phát sinh sau đó trên BCTC hợp nhất trừ khi nhà đầu tư có nghĩa vụ thực hiện thanh toán thay cho công
ty liên kết các khoản nợ mà nhà
đầu tư đã đảm bảo hoặc cam
kết trả.
- Trong trường hợp này, giá trị khoản đầu tư được trình bày trên BCTC là bằng không (0). Nếu sau đó công ty liên kết hoạt động có lãi, nhà đầu tư chỉ được ghi nhận phần sở hữu của mình trong khoản lãi đó sau khi đã bù đắp được phần lỗ thuần
chưa được hạch toán trước đây.
Không ghi nhận.
Lỗ do giảm giá tài sản
IAS 39 được áp dụng để xác định khi có các khoản lỗ do giảm giá phần được ghi nhận liên quan đến giá trị đầu tư thuần của nhà đầu tư
vào công ty liên kết.
BCTC riêng của nhà đầu tư
BCTC riêng của nhà đầu tư
Trong BCTC của riêng nhà đầu
tư, khoản đầu tư vào công ty
liên	kết	được kế toán theo nguyên tắc giá gốc.
Khoản đầu tư vào công ty liên kết được hạch
toán trong BCTC riêng biệt của chủ đầu tư
hoặc theo giá gốc hoặc theo quy định của chuẩn mực IAS 39.
Trình bày BCTC
Trình bày BCTC
Danh sách và mô tả các công ty liên kết lớn kèm theo các thông tin về phần sở hữu và tỷ lệ quyền biểu quyết, nếu tỷ lệ này khác với phần sở hữu.
Các phương pháp được sử dụng để kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết.
Giá trị hợp lý của các khoản đầu tư trong công ty liên kết mà giá được niêm yết công khai.
Thông tin tài chính tóm tắt của công ty liên kết.
Lý do tại sao một công ty đáng lẽ không có ảnh hưởng đáng kể những công ty này vẫn được coi là ảnh hưởng đáng kể với công ty liên kết.
Lý do tại sao một công ty đáng lẽ có ảnh hưởng đáng kể những công ty này vẫn được coi là không ảnh hưởng đáng kể với công ty liên kết.
Thông tin tài chính tóm tắt của công ty liên kết, hoặc trình bày riêng biệt hoặc trình bày gộp mà không được áp dụng phương pháp VCSH bao gồm giá trị tổng tài sản, tổng các
khoản nợ, doanh thu và lãi lỗ
IV. Căn cứ ghi sổ kế toán, lập và trình bày BCTC hợp nhất của nhà đầu tư
Các căn cứ ghi sổ
BCTC của công ty liên kết và các tài liệu có liên quan khi mua khoản đầu tư đối với khoản đầu tư trực tiếp vào công ty liên kết.
Đối với khoản đầu tư gián tiếp vào công ty liên kết thông qua các công ty
con thì căn cứ vào BCTC của công ty con, BCTC của công ty liên kết và các tài liệu liên quan khi công ty con mua khoản đầu tư vào công ty liên kết.
Cuối mỗi năm tài chính, căn cứ vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh (K QH ĐK D) của công ty liên kết để xác định và ghi nhận phần lãi (hoặc lỗ) của nhà đầu tư trong công ty liên kết trên BCTC hợp nhất. Đồng thời căn cứ vào Bảng cân đối kế toán (CĐ KT) của công ty liên kết để xác định và điều chỉnh tăng hoặc giảm giá trị ghi sổ của khoản đầu tư tương ứng với phần sở hữu của mình trong sự thay đổi VCSH của công ty liên kết nhưng không được phản ánh trong báo cáo KQHĐKD của công ty liên kết.
Tại thời điểm mua khoản đầu tư, nếu có chênh lệch giữa giá mua và giá trị
ghi sổ của tài sản thuần có thể xác định được tương ứng với phần sở hữu của khoản đầu tư được mua, kế toán phải xác định khoản chênh lệch này thành các phần:
Chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của tài sản thuần có thể xác định được của công ty liên kết phải được xác định cho từng nhân tố, như: Chênh lệch giữa giá trị ghi sổ và giá trị hợp lý của TSCĐ, của hàng tồn kho, ...
Phần chênh lệch còn lại (giá mua - giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được, nếu có) được gọi là lợi thế thương mại (LTTM ) (hoặc bất lợi thương mại).
Các khoản chênh lệch giữa giá mua khoản đầu tư và giá trị ghi sổ của tài sản thuần có thể xác định được của công ty liên kết chỉ mở sổ kế toán chi tiết để theo dõi và tính toán số chênh lệch (nếu có) được phân bổ hàng năm phục vụ cho việc lập BCTC hợp nhất, không phải vụ cho việc lập BCTC riêng.
Nguyên tắc ghi sổ, lập và trình bày BCTC hợp nhất của nhà đầu tư trong công ty liên kết
Nguyên tắc 1: Phương pháp lập
Trong BCTC hợp nhất khoản đầu tư vào công ty liên kết phải được kế toán theo phương pháp VCSH.
Ngoại trừ các trường hợp sau:
Khoản đầu tư này dự kiến sẽ được thanh lý trong tương lai gần (dưới 12 tháng);
Công ty liên kết hoạt động theo các quy định hạn chế khắt khe dài hạn làm cản trở đáng kể việc chuyển giao vốn cho nhà đầu tư.
ð Các trường hợp này, các khoản đầu tư được phản ánh theo giá gốc trong BCTC hợp nhất của nhà đầu tư.
Nhà đầu tư phải ngừng sử dụng phương pháp VCSH khi không còn ảnh hưởng đáng kể trong công ty liên kết nhưng vẫn còn nắm giữ một phần hoặc toàn bộ khoản đầu tư;
Việc sử dụng phương pháp VCSH không còn phù hợp vì công ty liên kết hoạt động theo các quy định hạn chế khắt khe dài hạn gây ra những cản trở đáng kể trong việc chuyển giao vốn cho nhà đầu tư.
ð Các trường hợp này, giá trị ghi sổ của khoản đầu tư từ thời điểm trên
được coi là giá gốc.
Nguyên tắc 2: Các điều chỉnh
Cuối kỳ kế toán, khi lập và trình bày BCTC hợp nhất của nhà đầu tư, giá trị khoản mục "Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh" trong Bảng CĐKT hợp nhất phải được điều chỉnh như sau:
Điều chỉnh phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết từ sau ngày đầu tư và các khoản điều chỉnh khác đã ghi nhận trên Bảng CĐKT hợp nhất từ các kỳ kế toán trước:
Trước khi điều chỉnh phần lãi hoặc lỗ trong kỳ của nhà đầu tư trong công ty liên kết và các khoản điều chỉnh khác, nhà đầu tư phải điều chỉnh phần lãi
hoặc lỗ thuộc phần sở hữu của mình trong công ty liên kết từ sau ngày đầu tư và các khoản điều chỉnh khác đã ghi nhận và phản ánh trong Bảng CĐKT hợp nhất kỳ kế toán trước liền kề để ghi nhận và phản ánh vào khoản mục “Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh”, khoản mục “Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối” và các khoản mục khác có liên quan trong Bảng CĐKT hợp nhất kỳ báo cáo.
Căn cứ để xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết từ sau ngày đầu tư đến cuối kỳ kế toán trước và các khoản điều chỉnh khác là Bảng CĐKT riêng của nhà đầu tư và Bảng CĐKT hợp nhất kỳ kế toán trước liền kề, các sổ kế toán chi tiết phục vụ việc hợp nhất BCTC.
Điều chỉnh phần lãi hoặc lỗ trong kỳ báo cáo của nhà đầu tư trong công ty liên kết:
Nhà đầu tư phải xác định và điều chỉnh tăng hoặc giảm giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lãi hoặc lỗ sau thuế thu nhập doanh nghiệp (TNDN) của công ty liên kết tại thời điểm cuối mỗi kỳ kế toán khi lập và trình bày BCTC hợp nhất.
Trường hợp công ty liên kết là công ty cổ phần có cổ phiếu ưu đãi cổ tức được nắm giữ bởi các cổ đông bên ngoài thì nhà đầu tư phải loại trừ phần cổ tức ưu đãi trước khi xác định phần sở hữu của mình trong lãi hoặc lỗ từ công ty liên kết, kể cả khi chưa có thông báo chính thức về việc trả cổ tức trong kỳ.
Trường hợp khoản lỗ trong công ty liên kết mà nhà đầu tư phải gánh chịu lớn hơn giá trị ghi sổ của khoản đầu tư trên BCTC hợp nhất thì nhà đầu tư chỉ ghi giảm giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết trong BCTC hợp nhất cho đến khi nó bằng không (= 0).
Trường hợp nhà đầu tư có nghĩa vụ thanh toán thay cho công ty liên kết các khoản nợ mà nhà đầu tư đã đảm bảo hoặc cam kết trả thì phần chênh lệch lớn hơn của khoản lỗ trong công ty liên kết và giá trị ghi sổ của khoản đầu tư được ghi nhận là một khoản chi phí phải trả.
Nếu sau đó công ty liên kết hoạt động có lãi, nhà đầu tư chỉ được ghi nhận phần sở hữu của mình trong khoản lãi đó sau khi đã bù đắp được phần lỗ thuần chưa được hạch toán trước đây.
Phương pháp VCSH được áp dụng trong kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết khi lập và trình bày BCTC hợp nhất của nhà đầu tư.
Điều chỉnh các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết:
Chênh lệch nếu có giữa giá mua khoản đầu tư và phần sở hữu của nhà đầu tư theo giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được của công ty liên kết thì tại thời điểm mua khoản đầu tư, nhà đầu tư phải xác định khoản chênh lệch đó thành các phần chênh lệch. Đồng thời cuối kỳ kế toán khi lập BCTC hợp nhất, khi xác định phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết, nhà đầu tư phải thực hiện các điều chỉnh phù hợp:
Phân bổ khoản chênh lệch giữa phần sở hữu của nhà đầu tư trong giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của tài sản thuần có thể xác định được của công ty liên kết theo thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ vào phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết;
Trường hợp giá mua khoản đầu tư lớn hơn phần sở hữu của nhà đầu tư trong giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được thì nhà đầu tư phân bổ phần LTTM dương tối đa không quá 10 năm vào phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết.
Trường hợp giá mua khoản đầu tư nhỏ hơn phần sở hữu của nhà đầu tư trong giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được tại thời điểm mua khoản đầu tư, nhà đầu tư phải xem xét lại việc xác định giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được và việc xác định giá mua khoản đầu tư.
Nếu sau khi xem xét, điều chỉnh mà vẫn còn chênh lệch thì tất cả các khoản chênh lệch vẫn còn sau khi đánh giá lại được điều chỉnh ngày vào phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết khi lập BCTC hợp nhất.
Điều chỉnh khoản cổ tức, lợi nhuận được chia: Khoản cổ tức, lợi nhuận được chia từ công ty liên kết trong kỳ phải ghi giảm giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết và phần lãi hoặc lỗ từ công ty liên kết.
Điều chỉnh các khoản thay đổi trong VCSH của công ty liên kết: Trường hợp VCSH của công ty liên kết có thay đổi (nhưng không được phản ánh qua Báo cáo KQHĐKD trong kỳ, như chênh lệch đánh giá lại tài sản, chênh lệch tỷ giá không được ghi nhận là lãi, lỗ trong kỳ), kế toán căn cứ vào Bảng CĐKT của công ty liên kết để xác định và ghi nhận phần sở hữu của nhà đầu tư trong giá trị thay đổi VCSH của công ty liên kết. Khoản này được ghi tăng (giảm) giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết và các khoản mục tương ứng của VCSH của nhà đầu tư.
Nguyên tắc 3
Phần lãi hoặc lỗ trong kỳ thuộc sở hữu của nhà đầu tư trong công ty liên kết xác định được theo quy định ở điểm b, c, d mục 4.2.2 nêu trên phải được ghi nhận và trình bày thành một khoản mục riêng biệt trên Báo cáo KQHĐKD hợp nhất (ở khoản mục “Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết, liên doanh”).
Nguyên tắc 4
Tài sản thuế thu nhập hoãn lại và thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ việc ghi nhận phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết được thực hiện theo quy định tại điểm 3 - mục B - Phần I của Thông tư số 20/2006/TT-BTC ngày 20/3/2006 của Bộ Tài chính hướng dẫn kế toán thực hiện sáu (06) chuẩn mực kế toán ban hành theo Quyết định số 12/2005/QĐ -BTC ngày 15/02/2005 của Bộ trưởng Bộ Tài chính.
Nguyên tắc 5
Để phục vụ cho việc lập BCTC hợp nhất, bộ phận kế toán hợp nhất phải mở “Sổ kế toán chi tiết theo dõi khoản đầu tư vào từng công ty liên kết” và “Sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết”.
- Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh: Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh được sử dụng để điều chỉnh các chỉ tiêu đối với khoản đầu tư vào công ty liên kết, phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết và các khoản điều chỉnh khác có liên quan khi trình bày các chỉ tiêu này theo phương pháp VCSH trong quá trình lập BCTC hợp nhất.
Nguyên tắc 6: Sử dụng BCTC của công ty liên kết khi lập BCTC hợp nhất
Khi áp dụng phương pháp VCSH để trình bày khoản đầu tư vào công ty liên kết trong BCTC hợp nhất, nhà đầu tư phải sử dụng BCTC của công ty liên kết lập cùng ngày với BCTC của nhà đầu tư. Khi không thể có BCTC lập cùng ngày thì mới được sử dụng BCTC lập vào những ngày khác nhau. Trường hợp này, khi lập BCTC hợp nhất, nhà đầu tư phải điều chỉnh ảnh hưởng của các sự kiện và giao dịch trọng yếu giữa nhà đầu tư và công ty liên kết phát sinh giữa ngày lập BCTC của nhà đầu tư và ngày lập BCTC của công ty liên kết;
Trường hợp công ty liên kết áp dụng chính sách kế toán khác với nhà đầu tư
cho các giao dịch và sự kiện giống nhau phát sinh trong các trường hợp tương tự thì nhà đầu tư phải thực hiện các điều chỉnh thích hợp. Trường hợp nhà đầu tư không thực hiện được các điều chỉnh đó thì phải giải trình trong Bản Thuyết minh BCTC hợp nhất.
Phương pháp xác định và ghi nhận các khoản điều chỉnh khi lập và trình bày BCTC hợp nhất của nhà đầu tư đối với các khoản đầu tư vào công ty liên kết theo phương pháp VCSH
Xác định và ghi nhận phần lãi hoặc lỗ trong kỳ báo cáo của nhà đầu tư trong công ty liên kết theo phương pháp VCSH
Xác định phần lãi hoặc lỗ trong kỳ báo cáo của nhà đầu tư trong công ty liên kết.
Xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết theo nguyên tắc sau: Nhà
đầu tư xác định phần lãi hoặc lỗ của mình trong công ty liên kết theo tỷ lệ vốn góp trong VCSH của công ty liên kết nếu tỷ lệ lợi nhuận được chia hoặc tỷ lệ lỗ
nhà đầu tư phải gánh chịu tương đương với tỷ lệ vốn góp theo công thức dưới đây:
Phần lãi hoặc lỗ
của nhà đầu tư trong	= công ty liên kết
Tỷ lệ vốn góp trong	x công ty liên kết
Tổng lợi nhuận hoặc lỗ
trong kỳ của công ty liên kết
Trường hợp công ty liên kết là công ty cổ phần, khi xác định phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết, nhà đầu tư chỉ xác định phần vốn góp của mình trong công ty liên kết theo mệnh giá cổ phiếu;
Trường hợp công ty liên kết không là công ty cổ phần, khi xác định phần lãi
hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết, nhà đầu tư xác định phần vốn góp của mình trong công ty liên kết là tổng giá trị vốn đã thực góp (bằng tiền hoặc tài sản) từ ngày đầu tư cho tới thời điểm lập BCTC hợp nhất năm báo cáo.
Trường hợp tỷ lệ vốn góp khác với tỷ lệ phần lợi nhuận được chia hoặc lỗ phải gánh chịu do có thoả thuận khác giữa nhà đầu tư và công ty liên kết, phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết được xác định căn cứ vào biên bản thoả thuận giữa nhà đầu tư và công ty liên kết;
Ghi nhận khoản điều chỉnh phần lãi hoặc lỗ trong kỳ của nhà đầu tư trong
công ty liên kết vào BCTC hợp nhất của nhà đầu tư:
Khi lập BCTC hợp nhất, căn cứ vào kết quả xác định phần lãi hoặc lỗ trong kỳ trong công ty liên kết, kế toán căn cứ vào Sổ kế toán chi tiết theo dõi các khoản đầu tư vào công ty liên kết để phản ánh vào Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh, ghi:
Nếu kết quả xác định khoản điều chỉnh là có lãi, ghi: Nợ - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh
Có - Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết, liên doanh.
Nếu kết quả xác định các khoản điều chỉnh là lỗ, ghi:
Nợ - Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết, liên doanh (chỉ ghi giảm cho đến khi khoản đầu tư này có giá trị bằng không (=0))
Có - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh.
Đồng thời, kế toán kết chuyển Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp trên Báo cáo K QH ĐK D hợp nhất vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối trên Bảng CĐKT hợp nhất, ghi:
Nếu kết chuyển lãi, ghi:
Nợ - Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp Có - Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối.
Nếu kết chuyển lỗ, ghi:
Nợ - Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
Có - Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp.
Ví dụ 2: Xác định phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết
Trường hợp 1: Nhà đầu tư trực tiếp
Tổng lợi nhuận của Công ty B trong năm N là 50.
Cuối năm N, khi Công ty A lập BCTC hợp nhất, Công ty A xác định phần lợi nhuận của mình trong Công ty liên kết B như sau:
50 x 40% = 20
Sau khi xác định được tổng số điều chỉnh tăng lợi nhuận chưa phân phối và giá gốc khoản đầu tư trong Công ty liên kết B trong năm N, ghi:
2a/ Nợ - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh	20
Có - Phần lãi trong công ty liên kết, liên doanh	20
Đồng thời kế toán kết chuyển lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp trên Báo cáo KQHĐKD hợp nhất vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối trên Bảng CĐKT hợp nhất, ghi:
2b/ Nợ - Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp	20
Có - Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối.	20
(Không xét ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp (TN DN ) .
Trường hợp 2: Nhà đầu tư gián tiếp
Công ty A là Công ty mẹ 100% của Công ty C. Tại ngày 1/1/N, Công ty C đầu tư vào Công ty D với tỷ lệ 25%. Tổng lợi nhuận của Công ty D trong năm N
là 20. Cuối năm N, khi Công ty A lập BCTC hợp nhất, Công ty A xác định phần lợi nhuận của Tập đoàn trong Công ty liên kết D như sau:
Phần lãi của Tập đoàn trong Công ty D = 20 x 25% = 5
2c/ Nợ - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh	5
Có - Phần lãi trong công ty liên kết, liên doanh	5
Đồng thời kế toán kết chuyển lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp trên Báo cáo KQHĐKD hợp nhất vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối trên Bảng CĐKT hợp nhất, ghi:
2d/ Nợ - Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp	5
Có - Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối	5
(Không xét ảnh hưởng của thuế TNDN )
4.3.2. Xác định phần khoản cổ tức được chia
Xác định phần khoản cổ tức được chia trong kỳ báo cáo của nhà đầu tư trong công ty liên kết.
Xác định phần cổ tức hoặc được trong công ty liên kết theo nguyên tắc sau:
Nhà đầu tư xác định phần cổ tức được chia của mình trong công ty liên kết theo tỷ lệ vốn góp trong VCSH của công ty liên kết nếu tỷ lệ cổ tức được chia hoặc tỷ lệ lỗ nhà đầu tư phải gánh chịu tương đương với tỷ lệ vốn góp theo công thức dưới đây:
Phần cổ tức được chia của nhà đầu tư = trong công ty liên kết
Tỷ lệ vốn góp trong	x công ty liên kết
Tổng cổ tức hoặc lợi nhuận chia trong kỳ của công ty liên kết
Ghi nhận khoản điều chỉnh phần cổ tức trong kỳ của nhà đầu tư trong công ty liên kết vào BCTC hợp nhất của nhà đầu tư:
Khi lập BCTC hợp nhất, căn cứ vào thông báo chia cổ tức hoặc lợi trong kỳ trong công ty liên kết, kế toán căn cứ vào Sổ kế toán chi tiết theo dõi các khoản đầu tư vào công ty liên kết để phản ánh vào Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh, ghi:
Nợ - Cổ tức được chia
Có - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh
Đồng thời, kế toán kết chuyển Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp trên Báo cáo KQHĐKD hợp nhất vào lợi nhuận chưa phân phối trên Bảng CĐKT hợp nhất, ghi:
Nợ - Lợi nhuận chưa phân phối Có - Lợi nhuận sau thuế
Ví dụ 3: Xác định phần cổ tức được chia của nhà đầu tư trong công ty liên kết
Tổng lợi nhuận của Công ty B trong năm N là 50. Những Công ty B chỉ chứa cổ tức 30.
Cuối năm N, khi Công ty A lập BCTC hợp nhất, Công ty A xác định phần
cổ tức của mình được chia như sau:
30 x 40% = 12
Điều chỉnh phần cổ tức nhận được vào giá gốc khoản đầu tư trong Công ty liên kết B trong năm Nghi:
3a/ Nợ - Cổ tức từ công ty liên kết	12
Có - Đầu tư vào công ty liên kết	12
Kết chuyển lợi nhuận sau thuế TNDN phần cổ tức được nhận trên Báo cáo KQHĐKD hợp nhất vào lợi nhuận chưa phân phối trên Bảng CĐKT hợp nhất, ghi:
3b/ Nợ - Lợi nhuận chưa phân phối	12
Có - Cổ tức từ công ty liên kết	12
Xác định các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết
Khi xác định các khoản điều chỉnh để ghi vào “Bảng xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết” được thực hiện như sau:
Số phân bổ khoản chênh lệch giữa giá trị hợp lý lớn hơn giá trị ghi sổ được ghi bằng số âm dưới hình thức ghi trong ngoặc đơn (***);
Số phân bổ khoản chênh lệch giữa giá trị hợp lý nhỏ hơn giá trị ghi sổ được ghi bình thường;
Số phân bổ LTTM được ghi bằng số âm dưới hình thức ghi trong ngoặc đơn (***);
Trường hợp giá mua khoản đầu tư nhỏ hơn phần sở hữu của nhà đầu tư
trong giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được, tại thời điểm mua khoản đầu tư, nhà đầu tư phải xem xét lại việc xác định giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được và việc xác định giá mua khoản đầu tư.
Nếu sau khi xem xét, điều chỉnh mà vẫn còn chênh lệch thì tất cả các khoản chênh lệch vẫn còn sau khi đánh giá lại được điều chỉnh ngày vào phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết khi lập BCTC hợp nhất.
Ví dụ 4: Điều chỉnh các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết. (tiếp TH1 của ví dụ 1 và TH1 của ví dụ 2 )
Sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết B như sau:
Nội dung phân bổ
Tổng số
chênh lệch
Thời gian khấu
hao (phân bổ)
N
N +1
N+2
- Chênh lệch giữa giá trị hợp
lý và giá trị ghi sổ của TSCĐ
32
10 năm
3.2
3.2
- Lợi thế thương mại
12
10 năm
1.2
1.2
Tổng số phân bổ hàng năm
4.4
4.4
Điều chỉnh tăng lợi nhuận chưa phân phối vào giá gốc khoản đầu tư trong Công ty liên kết B trong năm N là 20 – 4.4 = 15.6 , ghi:
4a/ Nợ - Đầu tư vào công ty liên kết	15.6
Có - Phần lãi trong công ty liên kết	15.6
Kết chuyển lợi nhuận sau thuế TNDN trên Báo cáo KQHĐKD hợp nhất vào lợi nhuận chưa phân phối trên Bảng CĐKT hợp nhất, ghi:
4b/ Nợ - Lợi nhuận sau thuế TNDN	20
Có - Lợi nhuận chưa phân phối	20
Những thay đổi của VCSH của công ty liên kết
Khi VCSH của công ty liên kết thay đổi nhưng chưa được phản ánh trên Báo cáo KQHĐKD trong kỳ của công ty liên kết (như đánh giá lại TSCĐ và các khoản đầu tư, chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ), nhà đầu tư phải điều chỉnh giá trị ghi sổ của khoản đầu tư vào công ty liên kết tương ứng với phần sở hữu của mình trong VCSH của công ty liên kết sau ngày đầu tư:
Trường hợp VCSH của công ty liên kết tăng, giảm do đánh giá lại tài sản Nhà đầu tư phải xác định phần sở hữu của mình trong khoản tăng, giảm
chênh lệch đánh giá lại tài sản, ghi:
Nếu VCSH của công ty liên kết tăng do đánh giá lại tài sản, kế toán điều chỉnh tăng giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết tương ứng với phần sở hữu của mình trên Bảng tổng hợp các chỉ tiêu điều chỉnh, ghi:
Nợ - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh Có - Chênh lệch đánh giá lại tài sản.
Nếu VCSH của công ty liên kết giảm do đánh giá lại tài sản, kế toán điều
chỉnh giảm giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết tương ứng với phần sở hữu của mình trên Bảng tổng hợp các chỉ tiêu điều chỉnh, ghi:
Nợ - Chênh lệch đánh giá lại tài sản
Có - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh.
Trường hợp VCSH của công ty liên kết tăng, giảm do chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ, nhà đầu tư phải xác định phần sở hữu của mình trong khoản tăng, giảm chênh lệch tỷ giá, ghi:
Nếu phát sinh lãi chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ, kế toán phản ánh khoản lãi chênh lệch tỷ giá trên Bảng tổng hợp các chỉ tiêu điều chỉnh, ghi:
Nợ - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh Có - Lãi chênh lệch tỷ giá hối đoái.
Nếu phát sinh lỗ chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ, kế toán phản ánh
khoản lỗ chênh lệch tỷ giá trên Bảng tổng hợp các chỉ tiêu điều chỉnh, ghi: Nợ - Chênh lệch tỷ giá hối đoái
Có - Lỗ đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh.
Ví dụ 5: Điều chỉnh các khoản thay đổi trong VCSH của công ty liên kết
Tại ngày 31/12/N, TSCĐ tại Công ty B đánh giá lại tăng thêm 15 Công ty A xác định phần đánh giá lại TSCĐ của mình được như sau:
15 x 40% = 6
Điều chỉnh tăng giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào Công ty liên kết tương ứng với phần sở hữu của mình:
5/ N ợ - Đầu tư vào công ty liên kết	6
Có - Chênh lệch đánh giá lại tài sản	6
Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư do sử dụng BCTC của công ty liên kết không được lập cùng ngày với BCTC của nhà đầu tư
Trường hợp BCTC của công ty liên kết không được lập cùng ngày với BCTC của nhà đầu tư, khi lập BCTC hợp nhất, nhà đầu tư phải thực hiện điều chỉnh đối với những ảnh hưởng của các sự kiện và giao dịch trọng yếu giữa nhà đầu tư và công ty liên kết phát sinh giữa ngày lập BCTC của nhà đầu tư và ngày lập BCTC của công ty liên kết. Ví dụ như nhà đầu tư mua hoặc bán vật tư, hàng hoá, TSCĐ có giá trị lớn hoặc có các giao dịch tài trợ vốn vay cho công ty liên kết nhưng chưa được phản ánh trên BCTC riêng của công ty liên kết.
Trường hợp các giao dịch trọng yếu giữa nhà đầu tư và công ty liên kết dẫn đến làm tăng phần sở hữu của nhà đầu tư trong lợi nhuận hoặc lỗ trong công ty liên kết, kế toán phản ánh trên Bảng tổng hợp các chỉ tiêu điều chỉnh, ghi:
Nợ - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh
Có - Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết, liên doanh.
Trường hợp các giao dịch trọng yếu giữa nhà đầu tư và công ty liên kết làm giảm phần sở hữu của nhà đầu tư trong lợi nhuận hoặc lỗ của công ty liên kết, kế toán phản ánh trên Bảng tổng hợp các chỉ tiêu điều chỉnh, ghi:
Nợ - Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết, liên doanh
Có - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh.
Đồng thời, kế toán kết chuyển Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp trên Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối trên Bảng CĐKT hợp nhất, ghi:
+ Nếu kết chuyển lãi, ghi:
Nợ - Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp Có - Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối.
+ Nếu kết chuyển lỗ, ghi:
Nợ - Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
Có - Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp.
Trường hợp không thể xác định được ảnh hưởng của những sự kiện và giao dịch trọng yếu giữa nhà đầu tư và công ty liên kết, nhà đầu tư phải trình bày lý do và các diễn giải khác trong Bản Thuyết minh BCTC hợp nhất.
Ví dụ 6: Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư do sử dụng BCTC của công ty liên kết không được lập cùng ngày với BCTC của nhà đầu tư
Báo cáo của Công ty B có niên độ kế toán kết thúc trước Công ty A là 6
tháng.
Trong thời gian 6 tháng sau khi lập BCTC, Công ty B thực hiện một hợp đồng và bị lỗ 20.
Công ty A xác định phần ảnh hưởng của mình trong giao dịch của Công ty B như sau: 20 x 40% = 8
Điều chỉnh ảnh hưởng do việc áp dụng chính sách kế toán khác (kết thúc kỳ kế toán năm sớm hơn 6 tháng) của Công ty B là:
6a/ Nợ - Lợi nhuận sau thuế TNDN	8
Có - Đầu tư vào công ty liên kết	8
Kết chuyển lợi nhuận sau thuế TNDN phần ảnh hưởng trên Báo cáo KQHĐKD hợp nhất vào lợi nhuận chưa phân phối trên Bảng CĐKT hợp nhất, ghi:
6b/ Nợ - Lợi nhuận chưa phân phối	8
Có - Lợi nhuận sau thuế TNDN	8
Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư do nhà đầu tư và công ty liên kết sử dụng các chính sách kế toán khác nhau
Trường hợp có sự khác biệt trong việc áp dụng chính sách kế toán cho các
giao dịch và sự kiện tương tự giữa nhà đầu tư và công ty liên kết, nhà đầu tư phải điều chỉnh phần lãi hoặc lỗ của mình trong công ty liên kết bằng cách chuyển đổi các chính sách kế toán của công ty liên kết về chính sách kế toán của nhà đầu tư. Khoản chênh lệch phát sinh từ việc chuyển đổi chính sách kế toán được điều chỉnh vào giá trị khoản đầu tư, được xử lý như sau:
Nếu sự khác biệt trong việc áp dụng chính sách kế toán dẫn đến tăng lợi nhuận thuộc sở hữu của nhà đầu tư trong công ty liên kết, kế toán phản ánh trên Bảng tổng hợp các chỉ tiêu điều chỉnh, ghi:
Nợ - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh
Có - Phần lãi trong công ty liên kết, liên doanh.
Nếu sự khác biệt trong việc áp dụng chính sách kế toán dẫn đến giảm lợi nhuận thuộc sở hữu của nhà đầu tư trong công ty liên kết, kế toán phản ánh trên Bảng tổng hợp các chỉ tiêu điều chỉnh, ghi:
Nợ - Phần lỗ trong công ty liên kết, liên doanh Có - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh.
Đồng thời, kế toán kết chuyển Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp
trên Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối trên Bảng CĐKT hợp nhất, ghi:
+ Nếu kết chuyển lãi, ghi:
Nợ - Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp Có - Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối.
+ Nếu kết chuyển lỗ, ghi:
Nợ - Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
Có - Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp.
Ví dụ 7: Chính sách kế toán khác nhau giữa nhà đầu tư và công ty liên kết là BCTC của Công ty liên kết không được lập cùng ngày với BCTC của nhà đầu tư.
Các điều chỉnh sẽ thực hiện như Ví dụ 6.
Xác định và ghi nhận phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết và các khoản điều chỉnh khác từ sau ngày đầu tư đến cuối kỳ kế toán trước liền kề
Xác định phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết và các khoản điều chỉnh khác đã ghi nhận từ các kỳ trước.
Phần lãi hoặc lỗ thuộc sở hữu của nhà đầu tư trong công ty liên kết và các
khoản điều chỉnh khác đã ghi nhận từ sau ngày đầu tư đến cuối kỳ trước được xác định bằng giá trị ghi sổ của khoản mục “Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh” trong Bảng CĐKT hợp nhất kỳ trước liền kề trừ đi giá gốc của khoản mục “Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh” trong Bảng CĐKT riêng kỳ trước liền kề của nhà đầu tư.
Ghi nhận phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết và các khoản điều chỉnh khác từ sau ngày đầu tư đến cuối kỳ trước liền kề vào Bảng CĐKT hợp nhất kỳ báo cáo:
Đối với phần lợi nhuận đã ghi nhận, ghi:
Nợ - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh Có - Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối.
Đối với phần lỗ đã ghi nhận, ghi:
Nợ - Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
Có - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh.
Đối với phần điều chỉnh tăng (giảm) do đánh giá lại tài sản (nếu có), ghi:
Nếu điều chỉnh tăng, ghi:
Nợ - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh Có - Chênh lệch đánh giá lại tài sản.
Nếu điều chỉnh giảm, ghi:
Nợ - Chênh lệch đánh giá lại tài sản
Có - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh.
Đối với phần điều chỉnh tăng (giảm) chênh lệch tỷ giá hối đoái:
Nếu điều chỉnh tăng, ghi:
Nợ - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh Có - Chênh lệch tỷ giá hối đoái.
Nếu điều chỉnh giảm, ghi:
Nợ - Chênh lệch tỷ giá hối
Có - Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh.
Ví dụ 8: Tại ngày 31/12/200N+1, công ty A lập BCTC hợp nhất từ BCTC riêng của A.
Trên BCTC hợp nhất tại ngày 31/12/200N+1, số đầu kỳ của khoản đầu tư vào công ty liên kết B là số cuối kỳ của BCTC hợp nhất năm 200N, số cuối kỳ của khoản đầu tư vào công ty liên kết B phải được lấy từ BCTC riêng của A (đang trình bày theo giá gốc) chịu sự điều chỉnh của 5 bút toán điều chỉnh trong năm N kết hợp với các bút toán điều chỉnh trong năm N+1 mới ra